La qualité de loueur professionnel au sens fiscal de l’article 155 du code général des impôts (CGI) permet notamment au contribuable l’imputation de ses déficits professionnels sur son revenu global et de bénéficier, sous conditions, de l’exonération des plus-values professionnelles.

Loueurs concernés

Sont concernées les personnes physiques fiscalement ou non fiscalement résidentes en France, et les sociétés de personnes (SDR) sur l’ensemble de leurs biens détenus sur le territoire national, et imposées à l’impôt sur le revenu.

Pour les SDR, cette qualité professionnelle sera retenue par associé au prorata des parts détenues.

Détermination de l’activité professionnelle

 En application des diSDPositions du 2 du IV de l’article 155 du CGI, l’activité de location directe ou indirecte de locaux d’habitation meublés ou destinés à être loués meublés est exercée à titre professionnel lorsque les deux conditions suivantes sont réunies¹ :

  • Les produits annuels retirés de cette activité par l’ensemble des membres du foyer fiscal excédent 23 000 € ;
  • Et ces produits excédent les revenus du foyer soumis à l’impôt sur le revenu dans les catégories des traitements et salaires, des bénéfices industriels et commerciaux autres que ceux tirés de l’activité de location meublée, des bénéfices agricoles, des bénéfices non commerciaux et des revenus des gérants et associés mentionnés à l’article 62 du CGI.

Remarque : la condition qui exigeait l’inscription au registre du commerce et des sociétés (RCS) a été invalidé par le Conseil constitutionnel le 8 février 2018².

Les produits sont pris en considération toutes taxes comprises et s’entendent du total des loyers acquis, le cas échéant charges comprises, au sens du 2 bis de l’article 38 du CGI. La taxe sur la valeur ajoutée augmente alors ce chiffre d’affaires.

Les éventuelles indemnités d’assurance garantissant les loyers doivent être prises en compte pour apprécier ce seuil.

En revanche, les produits qui ne sont pas directement liés à l’activité de location ne sont pas retenus ; tel est le cas notamment des produits financiers ou des éventuelles subventions perçues pour l’acquisition.

Période d’exploitation et détention prises en compte

Le seuil de 23 000 € permettant de qualifier l’activité de professionnelle est retenu par année et pour un BIC, classiquement, ajusté sur la durée effective d’activité ; au prorata de la location.

Toutefois et restrictivement, le point de départ retenu pour le calcul de cette date effective de location est la date d’acquisition ou d’achèvement du bien et non la date d’exploitation³.

D’où l’importance de louer dans les délais les plus brefs à compter de la date d’acquisition ou d’achèvement du bien sous sanction d’être exclu de ce régime.

Exemple

Pour un immeuble achevé le 01/09/2020 et mis en location du 01/11/2020 au 31/12/2020 le loyer mensuel s’élève à 2 300 €.

Soit pour deux mois de location un montant de 4 600 €, qui rapporté à 12 mois pour un BIC classique, s’élèverait à 27 600 €.

Selon la règle du prorata temporis des BIC, nous serions à 27 600 € de produits annuels supérieurs à la limite de 23 000 €.

Donc la location serait professionnelle. Mais avec la règle de la date de détention nous sommes à 13 762 €.

En effet, la durée d’« exploitation ›› retenue est de 122 jours (du 01/09 au 31/12).

Soit 4 600×365/122 = 13 762.

La location devient non-professionnelle.

Cet ajustement est une combinaison de la comptabilisation des revenus fonciers à I’ année civile et de la «proratisation» appliquée en matière de BIC.

Condition relative de revenus locatifs par rapport aux autres revenus

Définition légale

L’activité « est considérée comme une activité commerciale » pour les personnes qui « réalisent plus de 23 000 € de recettes annuelles et retirent de cette activité plus de 50 % des revenus à raison desquels le foyer fiscal auquel elles appartiennent est soumis à l’impôt sur le revenu dans les catégories des traitements et salaires, bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux, revenus des gérants et associés mentionnés à l’article 62 .››⁴

S’agissant de la condition de 50 % ; les autres revenus catégoriels sont entendus comme nets (donc après abattement et/ou déductions des charges).

C’est le foyer fiscal qui est considéré afin de qualifier l’activité ; ainsi toutes les locations meublées du foyer sont retenues.

Est indifférent le régime fiscal adopté par chaque membre du foyer qui peut déterminer son résultat distinctement et choisir un régime fiscal également distinct ; puisqu’il s’agit de revenus industriels et commerciaux. Si bien qu’un membre peut être au micro-Bic quand l’autre est au régime réel.

Cette liste étant limitative, les revenus qui n’y sont pas listés ne sont pas à prendre en compte ; ainsi ni les revenus fonciers ni les revenus de capitaux mobiliers (RCM) ne sont comptes.

Pour ce calcul, ne sont pas retenus les déficits antérieurs qui viendraient diminuer le montant des autres revenus catégoriels puisque ces derniers sont déterminés par année⁵

  1. Le bulletin officiel des finances publiques (BOFIR) BOI-BIC-CHAMP-40-10-20170405 a été mis à jour le 23 mars 2019).
  2. http://www.conseil-constitutionnel.fr/ ; décision-n⁰-2017-689-QPC-du-8-fevrier-2018.
  3. CCA Lyon. 5ème chambre, 07/05/2013. 12LYO1298. au recueil Lebon.
  4. Art. 965 & 975 du CGI.
  5. CE. 8ème / 3ème SSR, 24/10/2014, 375358, recueil Lebon.

Pour les non-résidents il est uniquement tenu compte des revenus imposables en France, par nature ou par convention.

Enfin, il n’est pas tenu compte des revenus expressément exonérés.

Interprétations ministérielles

Selon deux réponses ministérielles toujours en vigueur bien que livrées pour le feu impôt sur la fortune, seul le résultat bénéficiaire de I’ activité de loueur en meublé est pris en compte pour valider la condition de relativité :

« En présence d’une activité de loueur en meublés générant des recettes annuelles supérieures à 23 000 euros mais dont le résultat est déficitaire, la condition de seuil de 50 % du revenu ne peut être considérée comme remplie .››⁶ .

II s’agit bien de revenus nets (bénéfice ou déficit) conformément à l’article 155 du CGI diSDPosé dans la 1ère sous-section sur la « Détermination des bénéfices ou revenus nets des diverses catégories de revenus » de la section Il du chapitre 1er sur l’impôt sur le revenu.

Il résulte de cette position ministérielle, qu’une troisième condition interfère : le résultat doit être bénéficiaire pour que le montant de produits (23 000 €) soit retenu.

Obligation d’entrer dans le régime du LMP

Ce statut est obligatoire dès lors que les conditions de son application sont réunies.

Depuis la décision du Conseil constitutionnel, l’inscription au RCS n’est plus opérante; seules les conditions de revenus seront prises en compte.

Remarque: l’activité de location logement n’est pas une activité commerciale au sens du Code de commerce; le greffe du tribunal de commerce est en droit de refuser l’enregistrement de l’activité.

Adhésion à un organisme de gestion agréé

L’adhésion à un OGA est conseillée afin d’éviter la majoration du bénéfice de 25 %.

  1. Question n° 93820 de M BOBE publiée au JO le 09/05/2006 p 4838 et RM au JO le 01/08/2006 p. 8095 & Question n° 22527 de M. Marini publiée au JO Sénat du 30/03/2006 p. 893 avec RM publiée au .JO Sénat du 03/08/2006 p. 2049.
  2. Art.155 du CGI.
  3. BOI-BIC-CHAMP-40-20-20180207.
  4. Art. 156 I du CGI.
  5. BOI-BIC-CHAMP-40-20-20180207.
  6. Art 31 A annexe 2 au CGI.

Sécurité sociale des indépendants (SSI)

Le LMP est obligatoirement affilié à la SSI.

Régime fiscal

Coexistent d’une part un régime forfaitaire (micro) et d’autre part, un régime réel permettant (et obligeant) de comptabiliser les produits et les charges.

Micro-Bic

Il est applicable de plein droit si les produits sont inférieurs à 70 000 € et permet d’appliquer un abattement de 50 % sur les produits bruts.

Pour les locations touristiques, le montant est de 170 000 € avec un abattement de 71 %.

L’intérêt est limité s’il existe des possibilités d’amortir.

Régime réel

Pour la détermination du résultat, c’est les règles de la comptabilisation commerciale qui s’appliquent.

Si le résultat est bénéficiaire, il s’ajoute aux autres revenus catégoriels pour déterminer le revenu global constitué de la somme des revenus nets catégoriels.

Mais la location meublée peut aboutir à un résultat fiscal déficitaire.

Or dès lors qu’il y a un déficit ; il doit être analysé, comptablement et fiscalement.

Car dans ce déficit il faudra éventuellement distinguer le déficit dû aux amortissements de celui du aux autres frais et charges.

Régime d’imputation des déficits

«Les déficits retirés de l’activité de location meublée exercée à titre professionnel sont imputables sur le revenu global du contribuable sans limitation de montant ››.

Le déficit de l’année est obligatoirement imputable sur le revenu global de l’année et non sur les revenus de même nature de I’ année suivante.

Si le revenu global ne peut absorber le déficit de I’ année, l’« excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu’à la sixième année inclusivement ».

Ce déficit généré par les charges (hors amortissements) est déductible du revenu global des six années suivantes.

Dans le cas de déficits successifs, il faut imputer le plus ancien. Si l’échéance est passée il est définitivement perdu.

En conséquence, ces déficits s’imputent sur les autres revenus nets constituant le revenu global sans limite de montant mais avec une limite de temps10

Déficit dû aux amortissements

L’article 39C du CGI diSDPose que l’amortissement ne peut pas être supérieur à la différence entre les loyers acquis et les charges.

L’excédent d’amortissement par rapport à cette règle est reporté sans limitation de temps et imputable sur les revenus de même nature11.

Cette limite concerne aussi bien les amortissements pour dépréciation que les amortissements dérogatoires ; qu’ils soient linéaires, dégressifs ou exceptionnels. En outre, les amortissements pratiqués sont ajustés à la

période locative.

A noter: les amortissements non comptabilisés et non déclarés sont définitivement perdus.

L’article 39 II 2 du CGI fixe l’économie du régime applicable : « En cas de location ou de mise à diSDPosition sous toute autre forme de biens consentie directement ou indirectement par une personne physique, le montant de l’amortissement de ces biens ou parts de copropriété est admis en déduction du résultat imposable, au titre d’un même exercice, dans la limite du montant du loyer acquis, ou de la quotepart du résultat de la copropriété, diminué du montant des autres charges afférentes à ces biens ou parts ».

Ces loyers limitent le montant d’amortissements qui peut être pris en compte pour la détermination du résultat fiscal dans l’activité de location meublée.

Cela signifie que les amortissements doivent être considérés distinctement.

Cela est important car le fonctionnement dans le temps du déficit du aux amortissements est différent de celui dû aux autres frais et charges.

En d’autres termes, l’amortissement déductible correSDPond à la différence positive entre le montant des loyers acquis et le montant des charges, autres que l’amortissement, afférentes à ces biens ou ces parts de copropriété. A contrario, si cette différence est négative, le montant d’amortissements n’est pas déductible. Il est reporté.

La fraction d’amortissement non déductible des loyers est réputée amortissement régulièrement différé (ARD) et à ce titre déductible sans limite de temps sur les revenus futurs de même nature.

L’ordre d’imputation des charges sur les produits est donc le suivant :

– étape 1 : produits (perçus ou non) – les charges (hors amortissements) ;

– étape 2 : reliquat de cette soustraction – amortissements.

Exemple

Soit un déficit de 23 364 € dont l’origine est la suivante:

  • montant des produits bruts : 36 636 €
  • montant des autres frais et charges commerciaux : 43 000 €
  • montants des charges d’amortissement :17 000 €

Étape 1 : détermination du résultat

  • produits bruts – charges commerciales- amortissements
  • résultat fiscal = – 23 364 €

Le résultat est déficitaire ; il faut déterminer son origine.

Étape 2 : détermination de son origine

  • produits bruts – les charges commerciales, Soit 36 636 – 43 000 = – 6 364 €

Étape 3 : détermination de la quote-part de déficit dû aux amortissements

Le reliquat de produits doit compenser les amortissements ; mais ici il est égal à 0.

Donc 0 – 17 000 €

Ce déficit confirmé de 17 000 € dû aux amortissements n’est pas imputable du revenu global mais s’impute exclusivement sur les revenus provenant d’une même activité sans limite de temps.

Les 6 364 € seront déductibles du revenu global avec une limite de temps de 6 ans suivant leur année de création et les 17 000 € d’ARD seront déductibles des revenus de locations meublées professionnelles indéfiniment.

Taux d’amortissements indicatifs

Ces taux indicatifs sont donnés par l’administration fiscale12.

Le contribuable pourra toujours déterminer des taux différents s’il démontre une utilisation provoquant une usure plus rapide que celle admise par les usages (rotation des locataires, location locaux professionnels à usage «agressif», etc.).

Le contribuable peut décomposer d’autres éléments (gros, œuvre, second œuvre, finitions, etc.) lorsqu’ils ont une durée distincte.

La valeur du terrain par rapport à l’ensemble immobilier pour un appartement peut être comprise dans une fourchette de 10 à 30 % (l’emplacement est primordial) ; elle est retranchée du montant amortissable car le

terrain n’est pas amortissable. Quant au mobilier, il est amorti en général au taux de 10 %.

En cas de contestation par l’administration fiscale, le Conseil d’État exige d’elle qu’elle justifie ses prises de position13

Exemple

Soit un appartement d’une valeur de 156 000 €.

Le calcul du taux d’amortissement est fonction de la durée du bien. 50 ans pour le gros œuvre, soit un taux de 2 % par an (100/50).

La quote-part du composant est le résultat du rapport entre le composant au numérateur et la totalité du bien amortissable au dénominateur ; pour la structure 45 % soit [(63 180/140 400) *100].

Composants

 

Valorisation en euros

Taux d’amortissement

Durée d’utilisation

Quote-part des composants

Quote-part exemple

 

 

 

Base 100

Fourchette

Admis

Fourchette

Admis

Valeur totale du bien

 

156 000

 

 

 

 

 

Terrain (10%)

 

15 600

 

 

 

 

 

Structure (gros oeuvre) y compris toiture

 

63 180

2%

50 ans

50 ans

40 à 50 %

45%

Façades, étanchéité, toiture

 

21 060

3,33%

20 à 50 ans

30 ans

5 à 20 %

15%

IGT (installation générales techniques-électricités)

 

28 080

6,67%

5 à 15 ans

15 ans

20 à 25 %

20%

Agencements intérieurs

 

28 080

6,67%

5 à 15 ans

15 ans

20 à 25 %

20%

Valeur totale hors terrain

 

140 400

 

 

 

 

 

Taux moyen

 

 

3,73%

 

 

 

 

Durée moyenne

 

 

 

 

22 ans

 

 

Total composant

 

 

 

 

 

 

100%

 

Sort des plus-values en cas de cession

Il y a plus-value lorsqu’il est constaté un excédent du prix de cession d’un élément d’actif immobilisé sur le prix de revient de cet élément.

Le prix de vente doit s’entendre du prix net, c’est-à-dire déduction faite des frais qui s’appliquent directement à I’opération de cession (tels les courtages ou commissions éventuellement payés à un intermédiaire).

Pour les LMP, le sort des plus-values suit celui des professionnels aux BIC : outre un régime d’exonération dédié aux petites entreprises, les LMP bénéficient aussi de certains abattements sur les plus-values à long terme.

Personnes concernées

Il s’agit des personnes physiques imposées à l’impôt sur le revenu et de celles qui détiennent un bien directement ou indirectement via une SDP.

Plus-value à long terme (PVLT)

« Les plus-values professionnelles sont susceptibles de bénéficier du régime d’exonération défini à l’article 151 septies du CGI, étant rappelé que celui-ci n’est ouvert, en tout état de cause, qu’aux contribuables exerçant leur activité depuis au moins cinq ans ››.

Pour bénéficier d’une exonération, les LMP via une SDP doivent doit avoir le droit de participer à l’activité et doivent effectivement y participer de manière directe et continue durant au moins 5 ans; puisqu’il s’agit d’exonérations professionnelles

Plus-values concernées

« Les loueurs en meublé professionnels sont soumis au régime des plus-values professionnelles sur la cession de l’immeuble si celui-ci est inscrit à l’actif de leur exploitation. Ces plus-values sont soumises au régime des plus-values ou moins-values à court terme ou à long terme, prévu par les articles 39 duodecies et suivants du CGI ››.

Les LMP peuvent bénéficier d’une exonération totale s’ils réalisent des produits hors TVA inférieurs à 90 000 €14.

En revanche, entre 90 000 € et 126 000 € de produits hors TVA, cette exonération est partielle15.

  1. BOI-BIC-AMT-10-20-20140312. BOI-ANNX-000115-20141013. BOI-BIC-BASE-10-30-20160706. BOI-BIC-

AMT-10-40-30-20130923.

  1. Arrêts n° 367467 et n° 380400 rendus le même jour du 15 février 2016.
  2. Pour bénéficier d’une exonération totale, les LMP en parahôtellerie doivent réaliser des produits hors TVA inférieures à 250 000 €.

 

Au-delà de ces montants, toutes les plus-values sont toutefois considérées à long terme et taxées à 30 %.

Depuis la loi de finances de 2018, le gain est imposé à un taux forfaitaire de 30 % prélèvements sociaux compris (impôt sur le revenu au taux de 12,8 % et prélèvements sociaux au taux de 17,2 %) et n’entre plus dans le barème

progressif. Il est important de noter que le LMP sous le régime micro ne peut bénéficier de l’exonération.

Exemple

Pour des produits bruts annuels de 115 000 €, le montant du taux de quotepart taxé à long terme est déterminé

comme suit:

(115 000 -90 000)/ (126 000 – 90 000) = 0,69

Si une plus-value est réalisée elle sera taxée pour cette fraction de 69 % à long terme.

Soit pour une plus-value de 50 000 € une fraction taxable de 34 500 € (50 000 x 0,69) à 30 % ; les 15 500 € restant sont exonérés.

Soit une taxation de 10 350 € (34 500*30 %) pour une plus-value de 50 000 €.

Plus-value à court terme (PVCT)

Est une PVCT celle dégagée d’un bien détenu moins de 5 ans. En principe son montant est imposé conformément au régime des PVCT professionnelles classiques.

Dans la période des 5 ans, lorsque le bien a été détenu moins de 2 ans, le gain (plus-value) est ajouté au résultat d’exploitation ordinaire (PVCT) qui sera imposé au barème progressif.

Dans la période des 5 ans, lorsque le bien a été détenu entre 2 et 5 ans :

  • la plus-value est à court-terme à hauteur des amortissements déduits ; donc cette fraction est ajoutée au résultat d’exploitation ordinaire qui sera imposé au barème progressif et ;
  • la plus-value restante est à long terme et taxée au taux forfaitaire de faveur de 30 %.

A noter : la PVCT est comprise dans l’assiette des cotisations sociales quel que soit le régime d’exonération16.

Tableau synthétique

 

Produits annuels

Durée de detention

 

< 2 ans

> 2 ans et < 5 ans

> 5 ans

≤ 90 000 €

PVCT

PVLT et à CT à hauteur des amortissements pratiqués

Exonération

90 000 € et < 126 000 €

Exonération partielle

≥ 126 000 €

PVLT

 

Régime d’abattement pour durée de détention

La plus-value à long terme réalisée à l’occasion des cessions d’immeubles affectés à une activité de location meublée exercée à titre professionnel peut bénéficier d’un abattement pour durée de détention17.

 

Personnes concernées

Il s’agit des personnes physiques imposées à l’impôt sur le revenu et de celles qui détiennent un bien directement ou indirectement via une SDP.

 

Nature des plus-values concernées

  • Détention de plus de 5 ans (PVLT)

L’article 151 septies B diSDPose notamment : «l. – Les plus-values à long terme soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies réalisées dans le cadre d’une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole, sont imposées après application d’un abattement de 10 % pour chaque année de détention échue au titre de l’exercice de réalisation de la plus-value au-delà de la cinquième». L’exonération définitive est acquise après 15 années révolues de détention et ce régime est cumulable avec celui de l’exonération présentée plus haut.

 

Exemple

En reprenant les données ci-avant, la plus-value de 50 000 € et la fraction taxable de 34 500 € au taux de 30 % peut bénéficier d’un abattement en base de 20 % si le bien a été détenu 7 ans.

En l’espèce la fraction restante imposable est de 34 500 € ; la taxation se calculera sur une base de 27 600 € (34 500 – 20%).

Soit pour une plus-value de 50 000 € une fraction taxable de 27 600 € à 30 % ; les 15 500 € restant étant toujours exonérés.

Soit une taxation de 8 280 € (27 600 €*30 %) pour une plus-value de 50 000 €.

 

  • Détention de moins de 5 ans (PVCT)

Si la durée de détention est inférieure à 5 ans aucun abattement n’est appliqué. Le loueur professionnel ne pourra bénéficier que du régime des PVCT professionnelles présenté supra.

 

Régime microentreprise et plus-values

L’abattement pour durée de détention est admis. Sous ce régime, l’abattement forfaitaire est réputé prendre en compte entre autres charges, celles d’amortissement.

La plus-value se décompose en deux régimes :

  • d’une part à hauteur des amortissements pratiqués, elle sera à court terme et incluse dans le résultat d’exploitation imposé au barème progressif;
  • d’autre part pour la fraction de gain restante, elle sera à long terme et imposée après l’abattement pour durée de détention.

Ce qui démontre l’ambiguïté quant au non-bénéfice des exonérations de plus-values évoqué supra.

 

LMP et impôt sur la fortune immobilière

Les biens affectés à cette activité sont exclus de la base d’imposition de l’IFI s’ils sont détenus en directe ou via une SDP ; en considération pour ce deuxième cas de la quote-part et de l’activité effective de l’associé.

Est également exclue de l’assiette de l’IFI, la quote-part de participations détenue via une société à l’impôt sur les sociétés qui réalise une activité de location de logements meublés d’habitation à condition que l’associé exerce en son sein une activité de direction18.

 

LMP et zones de revitalisation rurale (ZRR)

La LMP accompagnée de l’exécution de prestations hôtelières peut bénéficier du régime des ZRR19.

 

Cotisation foncière des entreprises (CFE)

L’activité sera imposée à la CFE pour son activité commerciale de fournisseur de logements. Une exonération de CFE est toutefois possible dans le cas d’un classement en location de tourisme.

 

Cotisation sur la valeur ajoutée (CVAE)

Si l’activité est taxée à la CFE, elle peut être imposée à la CVAE si l’activité génère plus de 500 000 € de chiffre d’affaires compte tenu des abattements pratiqués20

 

  1. Pour la parahôtellerie entre 250 000 € et 350 000 € de produits hors TVA.
  2. Art. L 131-6 du Code de la sécurité sociale.
  3. Art. 151 septies B du CGI et Art. 151 septies B.
  4. A noter dans cette hypothèse que si cette société est issue d’une transformation ou d’apports de biens immobiliers provenant d’un patrimoine privé, il faut prendre conseil afin d’éviter toute qualification d’abus de droit.
  5. Art. 44 quindecies et 34 du CGI.
  6. Art. 1586 quater du CGI.